De Belastingdienst heeft volgens de rechtbank terecht een bijtelling vanwege het privégebruik van een auto in aanmerking genomen, omdat deze aan de dga ter beschikking is gesteld. Met betrekking tot een andere auto heeft de fiscus niet aannemelijk gemaakt dat over het privégebruik geen loonheffingen zijn ingehouden en afgedragen. De rechtbank acht de correctie van € 3.753 vanwege het privégebruik van de auto daarom dubbelop. De fiscus krijgt dan wel weer gelijk over het gebruikelijk loon van de man, dat veel hoger had moeten zijn. Een vergrijpboete bij de navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 2014 is volgens de rechtbank, mede gelet op de werkzaamheden van de man als belastingadviseur, passend en geboden.
Twee auto’s dga
De man was in de jaren 2014 tot en met 2016 enig aandeelhouder en directeur van een BV waarmee een fiscaal advies- en administratiekantoor werd geëxploiteerd. De BV beschikte in de periode van 1 januari 2014 tot 28 juli 2014 over auto 1, met een cataloguswaarde van € 36.035. Auto 1 is aan de dga ter beschikking gesteld. Voor auto 1 zijn loonheffingen vanwege het privégebruik van de auto ingehouden en afgedragen.
Daarnaast stond in de periode van 1 januari 2014 tot 1 mei 2014 auto 2 geregistreerd op naam van de BV. Auto 2 heeft een cataloguswaarde van € 33.683. Ook auto 2 is aan de dga ter beschikking gesteld. Voor auto 2 zijn geen loonheffingen vanwege het privégebruik van de auto ingehouden en afgedragen.
Boekenonderzoek
De fiscus heeft een boekenonderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van onder meer de aangiften IB/PVV voor de jaren 2014 tot en met 2016. De bevindingen van het boekenonderzoek zijn vastgelegd in een controlerapport.
Correcties
In dit controlerapport concludeert de inspecteur tot correcties over het jaar 2014 vanwege het privégebruik van auto 1 en auto 2. Deze correcties zijn door de inspecteur becijferd op € 3.753 ( auto 1 ) en € 2.807 ( auto 2 ). Daarnaast concludeert de inspecteur tot correcties van het loon voor de jaren 2015 en 2016, omdat door de BV gelden zijn overgeboekt naar een bankrekening van een ontbonden vennootschap, waarvan de dga alle aandelen hield, en hij slechts een gedeelte van deze gelden heeft verantwoord als loon in zijn aangiften.
De inspecteur heeft de overgeboekte gelden gebruteerd en de correctie van het loon, onder vermindering van het al aangegeven loon, gesteld op € 21.028 (2015), respectievelijk € 9.808 (2016).
Vergrijpboetes
De inspecteur heeft bij brief van 19 november 2019 aangekondigd over de jaren 2014 en 2015 vergrijpboeten op te leggen. De inspecteur heeft een vergrijpboete opgelegd van 60% over de correcties in de inkomstenbelasting. Daarnaast heeft de inspecteur in hetzelfde geschrift aangekondigd over het jaar 2016 een vergrijpboete op te leggen. De inspecteur heeft deze boete eveneens beperkt tot een boete van 60% over de correctie in de inkomstenbelasting.
De inspecteur heeft de navorderingsaanslagen IB/PVV over de jaren 2014 en 2015 en de definitieve aanslag IB/PVV voor het jaar 2016 conform de bevindingen in het controlerapport vastgesteld. De boetebeschikkingen zijn eveneens conform de kennisgeving van 19 november 2019 vastgesteld.
Rechtszaak
De dga stapt naar de rechter. In geschil is onder meer of de correcties vanwege het privégebruik van auto 1 en auto 2 terecht zijn vastgesteld en of de correcties van het loon terecht en tot het juiste bedrag zijn vastgesteld. Ook de hoogte van de vergrijpboeten is onderwerp van het geschil.
Correcties vanwege privégebruik
De rechtbank overweegt als volgt. Het is vaste rechtspraak dat als aan een belastingplichtige door zijn werkgever meerdere auto’s ter beschikking zijn gesteld, voor elke auto een bijtelling moet worden toegepast. Ter zitting heeft de dga desgevraagd geen verklaring kunnen geven wat de basis is van zijn tegenovergestelde standpunt of op welke wet, regelgeving of jurisprudentie hij zijn standpunt heeft gebaseerd. De inspecteur heeft als uitgangspunt terecht voor beide auto’s een bijtelling vanwege het privégebruik in aanmerking kunnen nemen.
Indien een auto aan een belastingplichtige beschikbaar wordt gesteld, wordt deze auto ook geacht voor privédoeleinden aan de belastingplichtige ter beschikking te staan. In dat geval wordt een percentage van de catalogusprijs van de auto tot het loon van de werknemer gerekend. Dit is slechts anders indien blijkt dat de auto voor niet meer dan 500 kilometer per jaar voor privédoeleinden wordt gebruikt.
Hoezo auto 2 niet ter beschikking gesteld?
De rechtbank volgt de dga niet in zijn stelling dat auto 2 niet door de BV aan hem ter beschikking is gesteld. Gesteld noch aannemelijk geworden is dat een ander dan de BV, op wiens naam de auto in het kentekenregister staat geregistreerd, de eigendom van auto 2 bezit. De rechtbank vindt steun voor dit oordeel in het feit dat uit de grootboekkaarten voor het jaar 2014 van de BV blijkt dat de verzekeringskosten en motorrijtuigenbelasting voor auto 2 als kosten bij de BV in aanmerking worden genomen.
De omstandigheid dat auto 2 niet is geactiveerd op de balans bij de BV maakt in dit kader geen verschil. Dan is het aannemelijk geworden dat auto 2 door de BV aan de dga ter beschikking is gesteld. Tussen partijen is niet in geschil dat auto 2 voor meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden is gebruikt. Dit betekent dat de inspecteur terecht een bijtelling vanwege het privégebruik van auto 2 in aanmerking heeft genomen.
Bijtelling voor auto 1?
Wat betreft auto 1 houdt partijen uitsluitend verdeeld of vanwege het privégebruik van auto 1 al loonheffingen zijn ingehouden en afgedragen. De rechtbank leidt uit de door de dga overgelegde loonstaten met betrekking tot de tijdvakken gelegen in de periode 1 januari 2014 tot en met 31 juli 2014 af dat voor auto 1 rekening is gehouden met een bijtelling.
De inspecteur heeft daartegen aangevoerd dat door de BV nadien correctieberichten zijn ingediend met betrekking tot haar aangiften loonheffingen in 2014 en dat daarbij geen rekening is gehouden met een bijtelling voor auto 1. Initieel is het wat betreft auto 1 goed aangegeven en daarna is het weer teruggedraaid door de dga, aldus de inspecteur.
Nadien correctieberichten ingediend?
Ter onderbouwing van zijn standpunt heeft de inspecteur een overzicht overgelegd waaruit de laatst bekende stand van de aangiften loonheffingen voor het jaar 2014 van de BV voor de dga blijkt. Volgens de rechtbank kan uit een dergelijk overzicht – zonder nadere toelichting en waarvan onduidelijk is wat de herkomst of actuele status van een dergelijk overzicht is – niet worden afgeleid dat door BV correctieberichten zijn ingediend na de datum van de door belanghebbende overgelegde loonstaten. Het had op de weg van de inspecteur gelegen om, gelet op de gemotiveerde betwisting door belanghebbende dat er nadien correctieberichten zijn ingediend, ook de gestelde correctieberichten te overleggen.
Correctie bijtelling auto 1 vervalt
De rechtbank komt tot de slotsom dat de inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat voor het privégebruik van auto 1 geen loonheffingen zijn ingehouden en afgedragen. De rechtbank acht de correctie van € 3.753 vanwege het privégebruik van auto 1 daarom dubbelop, zodat de correctie van de bijtelling voor auto 1 moet komen te vervallen.
Lagere navorderingsaanslag IB/PVV
Het voorgaande betekent dat de navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 2014 tot een te hoog bedrag is vastgesteld. De rechtbank zal de navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 2014 verminderen tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 9.159. De beschikking belastingrente moet dienovereenkomstig worden verminderd.
Gebruikelijk loon
Artikel 12a van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB) bepaalt dat een aanmerkelijkbelanghouder voor zijn werkzaamheden in de vennootschap een gebruikelijk loon geniet.
Het gebruikelijk loon wordt op de voet van artikel 12a van de Wet LB voor de jaren 2015 en 2016 op € 44.000 per jaar gesteld, tenzij aannemelijk is dat voor soortgelijke dienstbetrekkingen waarbij een aanmerkelijk belang geen rol speelt, in het economische verkeer een lager loon gebruikelijk is.
Vast staat dat de dga in 2015 en 2016 enig aandeelhouder was van de BV en ten behoeve van de BV werkzaamheden heeft verricht. Aldus geldt als uitgangspunt dat de gebruikelijkloonregeling moet worden toegepast op de (fictieve) dienstbetrekking van de man. Nu het door de inspecteur vastgestelde gebruikelijk loon niet boven het bedrag zoals genoemd in artikel 12a, eerste lid, van de Wet LB uitkomt, ligt het op de weg van de dga om aannemelijk te maken dat in dit geval moet worden uitgegaan van een lager gebruikelijk loon.
Lager loon bij soortgelijke dienstbetrekkingen
De dga stelt zich – naar de rechtbank begrijpt – op het standpunt dat het gebruikelijk loon op € 4.729 (2015), respectievelijk € 8.670 (2016) moet worden gesteld. Hij voert aan dat de gelden, die door de BV in de onderhavige jaren naar de bankrekening van zijn ontbonden vennootschap zijn overgeboekt, geen loonbetalingen zijn. De rechtbank vat dit betoog op in de zin dat de dga hiermee beoogt aannemelijk te maken dat voor soortgelijke dienstbetrekkingen waarbij een aanmerkelijk belang geen rol speelt, in het economische verkeer een lager loon gebruikelijk is en dat er financieel geen ruimte was om een hoger loon te betalen.
Volgens de dga zijn de gelden verstrekt door de BV in rekening-courant schuldig gebleven. Dat staat echter niet zo op de balans weergegeven omdat, zo verklaart hij ter zitting, die gelden vervolgens door hem zijn geleend aan derden en toen zijn omgezet in een lening van de BV aan derden. Feitelijk is dan de rekening-courantschuld van de dga aan de BV omgezet in een geldlening van de BV aan de betreffende derden.
Afwijken niet aannemelijk gemaakt
Volgens de rechtbank heeft de dga niet aannemelijk gemaakt dat moet worden afgeweken van het gebruikelijk loon en dus dat het loon berekend door de inspecteur nog verder moet worden verlaagd naar € 4.729 (2015), respectievelijk € 8.670 (2016). Uit het betoog van de man valt niet op te maken dat voor soortgelijke dienstbetrekkingen waarbij een aanmerkelijk belang geen rol speelt, in het economische verkeer een lager loon gebruikelijk is.
Ook is niet aannemelijk geworden dat er structureel te weinig inkomen werd gegenereerd voor een regulier gebruikelijk loon voor de werkzaamheden van belanghebbende. Dit maakt dat de dga een verdere verlaging van het (gebruikelijk) loon dan waarvoor de inspecteur hem heeft aangeslagen, niet aannemelijk heeft gemaakt.
Het voorgaande betekent dat de inspecteur terecht een correctie van het loon van € 21.028 (2015), respectievelijk € 9.808 (2016) in aanmerking heeft genomen. De beroepen tegen de navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 2015 en de aanslag IB/PVV voor het jaar 2016 zijn daarom ongegrond.
Vergrijpboeten
Wat betreft de vergrijpboete bij de navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 2014 geldt het volgende. De dga heeft in zijn aangifte IB/PVV voor het jaar 2014 in het geheel geen bijtelling wegens privégebruik van auto 2 in aanmerking genomen.
De wet en jurisprudentie biedt geen aanknopingspunt voor het standpunt van de man dat slechts voor één auto bijtelling kan worden toegepast en dat dit voor auto 1 al was gedaan zodat het voor auto 2 niet meer hoefde. Ook desgevraagd ter zitting heeft de dga inhoudelijk geen uitleg kunnen geven hoe hij tot dat standpunt is gekomen.
Grofschuldig gehandeld
De rechtbank is dan ook van oordeel dat de dga minstens grofschuldig heeft gehandeld door zodanig lichtzinnig een standpunt in te nemen en in de aangifte te verwerken waarvan duidelijk is dat het onjuist is. De inspecteur heeft de vergrijpboete bij de navorderingsaanslag IB/PVV aldus terecht aan de dga opgelegd.
Geen grove schuld in 2015 en 2016
Naar het oordeel van de rechtbank kan de dga ten aanzien van de jaren 2015 en 2016 geen opzet dan wel grove schuld worden verweten.
De man heeft in deze jaren loon van enige omvang in aanmerking genomen. De toepassing van artikel 12a van de Wet LB kan in voorkomende gevallen een bron van discussie zijn tussen de inspecteur en de belastingplichtige, waarbij het gebruikelijk loon zich soms niet eenvoudig laat vaststellen. Dat de dga naar later blijkt een te laag gebruikelijk loon in aanmerking heeft genomen, zoals hier het geval, betekent nog niet dat hij opzettelijk of, voor wat betreft het jaar 2015, grofschuldig heeft gehandeld bij het doen van de aangifte.
De gestelde omstandigheden door de inspecteur, zoals het overboeken van zakelijke gelden naar een privé-bankrekening van de dga en dat de boekingen niet goed te volgen zijn, is in dit verband onvoldoende. Daaruit kan namelijk niet zonder meer worden afgeleid dat hij opzettelijk of grofschuldig een te laag gebruikelijk loon in aanmerking heeft genomen.
Een dergelijke lastig controleerbaar of verifieerbare wijze van administreren c.q. boeken kan ook goed andere redenen hebben gehad dan het doen van onjuiste aangiften door middel van een onjuist gebruikelijk loon te hanteren. Andere feiten en omstandigheden ter onderbouwing van de stelling dat sprake is van opzettelijk dan wel grofschuldig handelen door de dga heeft de inspecteur niet aangevoerd. De vergrijpboeten bij de navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 2015 en de aanslag IB/PVV voor het jaar 2016 moeten daarom komen te vervallen. In zoverre zijn deze beroepen gegrond.
Minder boete
De boete moet, gelet op wat is overwogen over het privégebruik van auto 1, worden verminderd.
Verder is de vergrijpboete bij de navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 2014 volgens de rechtbank, mede gelet op de werkzaamheden van de dga als belastingadviseur, passend en geboden. De rechtbank stelt de boete dan ook in principe vast op € 400. Feiten en omstandigheden die aanleiding geven om de boete te matigen zijn gesteld noch gebleken.
Matiging voor duur procedure
De duur van de procedure geeft de rechtbank aanleiding tot verdere (ambtshalve) matiging van de vergrijpboete bij de navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 2014, omdat sprake is van een overschrijding van de redelijke termijn voor de behandeling van de zaken in eerste feitelijke instantie. De rechtbank stelt vast dat 19 november 2019 geldt als aanvangsmoment van de redelijke termijn, omdat op dat moment de vergrijpboete is aangekondigd. De rechtbank doet uitspraak op 4 mei 2022. Sinds de aankondiging van de boete zijn dan (afgerond) twee jaar en zes maanden verstreken.
De rechtbank stelt vast dat hiermee de redelijke termijn van twee jaar is overschreden met (afgerond) zes maanden. De vergrijpboete bij de navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 2014 wordt daarom gematigd met 10 procent tot € 360.
Uitspraak Rechtbank Zeeland West-Brabant, 4 mei 2022, ECLI:NL:RBZWB:2022:2541
