Een werknemer met een niet-inhoudingsplichtige werkgever mag niet in een nadeliger positie komen dan andere werknemers en heeft daarom ook recht op een gerichte vrijstelling en een een forfaitaire vrijstelling van 1,2% van het loon. Dat oordeelt Hof ‘s-Hertogenbosch.
Vergoeding voor zakelijke kosten
De werknemer ontvangt per blokuur een vergoeding van € 145. Van dit bedrag wordt de werknemer geacht de met het oog op zijn dienstbetrekking te maken kosten te voldoen.
De omvang van de door de werknemer gemaakte daadwerkelijk kosten voor zijn dienstbetrekking is niet van invloed op de hoogte van de vergoeding per blokuur. De werknemer heeft een bedrag van € 19.580,73 aan ‘expenses’ gemaakt.
Gerichte vrijstelling?
Tussen partijen is niet in geschil dat daarvan een bedrag van € 17.000 mag worden beschouwd als kosten die noodzakelijkerwijs met oog op een behoorlijke vervulling van de dienstbetrekking zijn gemaakt. In geschil is of sprake is van gerichte vrijstellingen. Het hof beantwoordt die vraag bevestigend.
Het staat vast dat kosten zijn gemaakt tegenover de vergoedingen. De door de inspecteur gestelde voorwaarde dat een gerichte vrijstelling vooraf moet worden gespecificeerd, is naar het oordeel van het hof te streng.
Ook de omstandigheid dat de buitenlandse werkgever van de werknemer de vergoedingen en verstrekkingen als zodanig niet heeft aangewezen, staat niet aan het bestaan van gerichte vrijstellingen in de weg.
Zou de werkgever van de werknemer inhoudingsplichtige in de zin van artikel 6 Wet LB zijn geweest, dan mag worden aangenomen dat deze zakelijke uitgaven/kosten door de werkgever zouden zijn aangewezen en tot een bedrag van € 17.000 zouden hebben gekwalificeerd als gerichte vrijstellingen.
Wat is de situatie?
De werknemer is piloot en heeft in 2016 gewerkt voor een vliegtuigmaatschappij als gezagsvoerder van passagiersvliegtuigen van het model Boeing 737-800.
De vliegtuigmaatschappij huurde de werknemer in via een uitzendbureau voor vliegend personeel, [A].
De diensten van de piloot werden aan [A] ter beschikking gesteld door tussenkomst van naar Iers recht opgerichte vennootschappen. Van 1 januari 2016 tot 18 oktober 2016 gebeurde dit via [B] en van 19 oktober 2016 tot 18 april 2017 via [C]. Van deze vennootschappen was de man minderheidsaandeelhouder en mededirecteur.
De betaling aan [B] is gebaseerd op het werk verricht door de werknemer per gewerkt blokuur, zijnde € 145 voor het werk als captain. De Out of base allowance bedraagt € 20 per volledig gepland blokuur en wordt alleen onder voorwaarden toegekend.
Invoice value
In 2016 hebben [B] en [C] tezamen € 121.829,55 aan [A] in rekening gebracht aangeduid als Invoice value (het factuurbedrag).
Expenses
Het totaal van de “Expenses” vermeld op de loonstroken over 2016 verstrekt door [B] en [C] aan de werknemer bedraagt € 19.580,73. De maandelijkse loonstroken vermelden de ‘Expenses’ van de desbetreffende maand en het cumulatieve bedrag aan ‘Expenses’ tot die maand. Op de loonstroken is ook vermeld het bedrag aan ingehouden loonbelasting en sociale premies.
Aangifte IB – belastbaar inkomen uit werk en woning
De piloot heeft aangifte voor het jaar 2016 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 96.220. Dat belastbare inkomen uit werk en woning bestaat uit een belastbaar loon van € 97.565 verminderd met uitgaven voor inkomensvoorzieningen van € 1.345. Bij het belastbare loon is als naam van de werkgever ‘vliegtuigmaatschappij Ltd’ ingevuld.
Belastbaar loon te hoog vastgesteld?
De aanslag is vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 111.207.
Het geschil betreft het antwoord op de vraag of het belastbare loon, en daarmee het belastbare inkomen uit werk en woning, tot een te hoog bedrag is vastgesteld.
De werknemer concludeert tot een aanslag naar een belastbaar loon, en daarmee een belastbaar inkomen uit werk en woning, van € 95.338. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
Inkomsten zijn loon uit dienstbetrekking
Tussen partijen is niet in geschil dat de inkomsten die verband houden met de werknemers werkzaamheden als piloot als loon uit dienstbetrekking moeten worden aangemerkt.
Noodzakelijke zakelijke uitgaven
Partijen zijn ter zitting van het hof overeengekomen dat de ‘Expenses’ tot een bedrag van € 17.000 als noodzakelijke zakelijke uitgaven kunnen worden beschouwd, als kosten die verband houden met de werknemers werkzaamheden als piloot.
Inhoudingsplichtige werkgever
Volgens het hof is de werkkostenregeling gericht op de werkgever die inhoudingsplichtige is in de zin van artikel 6 Wet LB. Die werkgever heeft de mogelijkheid om vergoedingen en verstrekkingen aan te wijzen als eindheffingsbestanddeel, en vervolgens, indien sprake is van een gerichte vrijstelling, onbelast te vergoeden, verstrekken of ter beschikking te stellen.
Niet inhoudingsplichtig
Is de werkgever echter niet inhoudingsplichtig, omdat, zoals in deze zaak, de werkgever in het buitenland is gevestigd, dan dreigt de werknemer, zoals de werknemer, ernstig te worden benadeeld.
Buitenlandse werkgever wijst niet aan
De in het buitenland gevestigde werkgever, die niet aan het Nederlandse loonbelastingregime is onderworpen, daarvan doorgaans geen kennis heeft, en geen enkel belang heeft om op enigerlei wijze rekening te houden met de toepassing van het Nederlandse loonbelastingregime, zal niet over gaan tot het aanwijzen van bepaalde vergoedingen of verstrekkingen.
WKR ziet niet (alleen) op vergoedingen en verstrekkingen van individu
Maar ook vanuit Nederlands perspectief werkt de werkkostenregeling niet in een situatie als deze. De werkkostenregeling ziet namelijk op het collectief van vergoedingen en verstrekkingen op het niveau van de werkgever en niet (alleen) op de vergoedingen en verstrekkingen van het individu, zoals de werknemer.
Niet expliciet aangewezen
Feit is dat de werkgever van de werknemer niet expliciet bepaalde vergoedingen en verstrekkingen heeft aangewezen. Wel kan worden vastgesteld dat in Ierland maandelijks aangiften loonbelasting zijn gedaan waarbij de door de werknemer gemaakte ‘expenses’ niet tot het loon zijn gerekend c.q. in aftrek op het loon zijn toegestaan.
Dreigend nadeel
In artikel 3.84, lid 2, Wet IB heeft de wetgever gepoogd tegemoet te komen aan het dreigende nadeel dat is beschreven.
Volgens de parlementaire toelichting op artikel 3.84, lid 2, Wet IB beoogt de wetgever te voorkomen ‘dat een werknemer met een niet-inhoudingsplichtige werkgever in een nadeliger positie komt dan andere werknemers’ en dat de in artikel 3.84, lid 2, Wet IB opgenomen regeling ‘ertoe leidt dat dat ook aan de hiervoor genoemde werknemers, naast de gerichte vrijstellingen (…) een vrijstelling van 1,5% van het loon wordt gegeven.’
Dezelfde positie
Geconcludeerd wordt ten slotte, dat deze belastingplichtigen (werknemers met een niet-inhoudingsplichtige werkgever) in dezelfde positie komen als werknemers met een werkgever die maximaal gebruik maakt van de mogelijkheden om, zonder dat dit tot verschuldigdheid van heffing door de werkgever leidt, vergoedingen en verstrekkingen als eindheffingsbestanddeel aan te merken.
Gerichte vrijstelling voor zakelijke kosten
Het hof interpreteert het bepaalde in artikel 3.84, lid 2, Wet IB, met inachtneming van de verstrekte parlementaire toelichting, aldus dat de werknemer uitgaven tot het bedrag van € 17.000 als gerichte vrijstellingen in aanmerking mag nemen, zijnde het bedrag waarvan tussen partijen niet in geschil is dat dit noodzakelijke kosten betreffen die zijn gemaakt met het oog op een behoorlijke vervulling van de dienstbetrekking (zakelijke kosten).
Zou de werkgever van de werknemer inhoudingsplichtige in de zin van artikel 6 Wet LB zijn geweest, dan mag worden aangenomen dat deze zakelijke uitgaven/kosten door de werkgever zouden zijn aangewezen en tot een bedrag van € 17.000 zouden hebben gekwalificeerd als gerichte vrijstellingen.
Rekening houden met vrijstelling van 1,2%
In zijn opstelling, uitmondend tot een belastbaar loon (belastbaar inkomen) van € 92.901,49, is door de werknemer, anders dan door de inspecteur, nog geen rekening gehouden met de forfaitaire vrijstelling van 1,2%.
Gegeven de parlementaire toelichting op het bepaalde in artikel 3:84, lid 2, Wet IB moet dit forfait ook worden toegepast op werknemers met een niet-inhoudingsplichtige werkgever, zoals de werknemer, dit ter voorkoming van een nadeliger positie ten opzichte van andere werknemers.
Belastbaar loon
Met inachtneming van het vorenstaande moet het belastbare loon, en daarmee het belastbaar inkomen, als volgt worden bepaald:
Invoice value € 121.829,55
Af: managementfee € 2.436,59
Af: PRSI € 1.110,72
Af: Krankenversicherung € 1.116,93
Af: Gerichte vrijstellingen € 17.000,00
€ 21.664,24
€ 100.165,31
Af: Forfait 1,2% van € 100.165,31: € 1.201,98
Belastbaar loon/belastbaar inkomen € 98.963,33.
Bij de bepaling van het belastbaar loon/belastbaar inkomen is op de ‘Invoice value’ in mindering gebracht de in Ierland ingehouden bedragen waarover partijen het eens zijn dat deze in mindering komen op het loon: managementfee, PRSI en Krankenversicherung.
Uitspraak Hof ‘s-Hertogenbosch, 7 september 2022, ECLI:NL:GHSHE:2022:3100
