Deze zaak is onderdeel van een aantal proefprocedures over het verkorten van de maximale looptijd van de 30%-regeling van acht naar vijf jaar per 1 januari 2019 en het daarbij behorende overgangsrecht.
In hoger beroep is in geschil of van de werknemer te veel loonheffing is ingehouden omdat daarbij geen rekening is gehouden met de 30%-regeling over de tijdvakken januari en februari 2021. Het geschil spitst zich toe op de vraag of de verkorting van de maximale looptijd van de 30%-bewijsregel ten aanzien van de werknemer onrechtmatig is?
Wat speelt er in deze zaak?
Met dagtekening 20 augustus 2015 is aan de werknemer een 30%-beschikking afgegeven voor zijn tewerkstelling bij de werkgever met een looptijd van 1 juni 2015 tot en met 31 mei 2023.
In de 30%-beschikking staat onder meer het volgende.
“Deze beschikking is afgegeven op grond van de in het verzoek verstrekte gegevens, en is geldig onder voorbehoud van wijziging in wet- en regelgeving.”
Informatie over verkorting looptijd
In juni 2018 heeft de Belastingdienst aan belastingplichtigen met een 30%-beschikking, een brief gestuurd om hen te informeren over het voornemen van het kabinet om per 1 januari 2019 de looptijd van de 30%-regeling te verkorten van acht naar vijf jaar.
In december 2018 heeft de inspecteur aan belastingplichtigen met een 30%-beschikking, een brief gestuurd om hen te informeren dat het wetsvoorstel over de 30%-regeling is aangenomen en wat de gevolgen daarvan zijn voor de looptijd van de 30%-regeling.
De inspecteur heeft geen nieuwe beschikking aan eiser afgegeven waarop een gewijzigde einddatum is vermeld.
Met ingang van 1 januari 2021 heeft de werkgever de 30%-regeling niet meer toegepast op het loon van eiser.
Overgangsrecht
Met ingang van 1 januari 2019 is de maximale looptijd van de 30%-bewijsregel verkort naar vijf jaar. Voor de verschillende groepen werknemers geldt het volgende:
- als de huidige einddatum valt in 2019 of 2020: voor deze werknemers zorgt het overgangsrecht ervoor dat zij niet uit de 30%-regeling vallen per 1 januari 2019, maar dat zij die huidige einddatum kunnen aanhouden;
- als de huidige einddatum valt in 2021, 2022 of 2023: voor deze werknemers eindigt de looptijd door het overgangsrecht op 31 december 2020;
- als de huidige einddatum valt in of na 2024: voor deze werknemers wordt de looptijd verkort met drie jaar.
De verkorting van de maximale looptijd van de 30%-bewijsregel is neergelegd in een wet in formele zin. Toetsing van die wettelijke bepaling aan algemene rechtsbeginselen of ander ongeschreven recht is dus in beginsel niet mogelijk.
Eerste protocol EVRM
Uitgangspunt is dat art. 1 van het eerste protocol bij het EVRM (EP EVRM) alleen van toepassing is op bestaande eigendommen/bezittingen (‘possessions’) en dat toekomstig inkomen geen ‘possession’ vormt in de zin van art. 1 EP EVRM tenzij het al is verdiend is of definitief vaststaat dat het zal worden betaald.
Onder bepaalde omstandigheden vormt echter ook een legitieme verwachting (‘legitimate expectation’) dat een eigendom/bezit zal worden verkregen een ‘possession’ in de zin van art. 1 EP EVRM.
Expliciet voorbehoud wijziging in wet- en regelgeving
De verwachting die de werknemer ontleende aan de afgegeven beschikking dat hij ook in toekomstige jaren (zoals omschreven in de beschikking) onder de 30%-bewijsregel zou vallen, vormt geen bestaand eigendom (omdat deze verwachting ziet op toekomstig (netto-)inkomen) en ook geen legitieme verwachting die bij wetswijziging de bescherming geniet van art. 1 EP EVRM reeds omdat die beschikking is afgegeven onder het expliciete voorbehoud van wijziging in wet- en regelgeving.
De omstandigheid dat het overgangsrecht bij een vorige wetswijziging eerbiedigende werking kende voor bestaande situaties brengt evenmin mee dat de werknemer een legitieme verwachting had dat ook bij toekomstige wetswijzigingen sprake zou zijn van eerbiedigende werking.
Inmenging door belastingheffing gerechtvaardigd
Het inhouden van loonheffing vormt wel inmenging met het recht dat gewaarborgd wordt door art. 1, eerste alinea, EP EVRM, omdat het de werknemer een bezit ontneemt (het bedrag dat van het salaris wordt ingehouden).
Inmenging door belastingheffing is echter in het algemeen gerechtvaardigd gelet op art. 1, tweede alinea, EP EVRM waarin een uitzondering is geformuleerd met betrekking tot het heffen van belasting. Daarbij geldt dat een Staat als het gaat om belastingheffing een ruime beoordelingsmarge heeft die door de rechter in beginsel moet worden gerespecteerd.
Binnen ruime beoordelingsmarge wetgever
De onderhavige verandering in de fiscale wetgeving – het beperken in de tijd van de 30%-bewijsregel ook voor bestaande situaties met een beperkt overgangsrecht – valt volgens het hof binnen de ruime beoordelingsmarge die de wetgever toekomt. Niet gezegd kan worden dat de overwegingen die de wetgever tot die beperking hebben geleid elke redelijke grond ontberen.
Bij zijn oordeel heeft het hof in aanmerking genomen dat de wetgever niet de mogelijkheid tot het vrij vergoeden van extraterritoriale kosten als zodanig heeft beperkt. De wetswijziging heeft betrekking op het beperken in de tijd van de bewijsregel inhoudende dat dergelijke kosten worden geacht tot 30% van het loon aanwezig te zijn.
Geen discriminatie
Een verandering in de fiscale wetgeving met ingang van een bepaalde datum als de onderhavige, die slechts tot gevolg heeft dat bepaalde belastingplichtigen (zoals de werknemer) minder lang van een bepaalde regeling of tegemoetkoming kunnen profiteren dan anderen op wie die regeling of tegemoetkoming eerder van toepassing is geworden, vormt geen discriminatie.
De slotsom is dat het hoger beroep van de werknemer ongegrond is.
Het hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
Uitspraak Hof Amsterdam, 3 december 2025, ECLI:NL:GHAMS:2024:3558
