Kan de inlener als inhoudingsplichtige worden aangemerkt en moeten de betalingen als belastbaar loon worden aangemerkt dan wel als fooi? Wat oordeelt de rechtbank?
De stelling van de onderneming dat zij niet als inhoudingsplichtige kan worden aangemerkt voor de zwarte uitbetaalde lonen houdt geen stand voor de rechter.
Op de zwart uitbetaalde verloning is het Fooienbesluit niet van toepassing.
De werkgever heeft geen inzicht verschaft in de uitbetaalde “zwarte” lonen. De inspecteur van de Belastingdienst heeft daarom terecht het anoniementarief toegepast.
Boekenonderzoek
Bij de werkgever is op 4 juni 2019 een boekenonderzoek ingesteld, naar aanleiding van een door de Inspectie SZW (Inspectie SZW) en de Belastingdienst uitgevoerde werkplekcontrole plaatsvond op 17 december 2015.
Tijdens deze werkplekcontrole is een urenbriefje aangetroffen van week 15 van 2015, waaruit volgt dat er meer dan acht uren per dag werd gewerkt. Verder heeft de Inspectie SZW verklaringen afgenomen van eigen personeel van de werkgever enerzijds en ingeleende uitzendkrachten en ingeleend personeel (de uitzendkrachten) anderzijds.
Overwerkuren contant betaald en niet verloond
Uit deze verklaringen – met name die van de uitzendkrachten – volgt onder andere dat gewerkt werd met urenbriefjes waarbij meer uren dan de reguliere uren werden aangegeven. Deze overwerkuren werden netto contant uitbetaald door de werkgever en werden niet verloond.
Het overwerk ging buiten de uitzendbureaus om; zij verloonden alleen de reguliere uren – in de meeste gevallen 8 uur per dag. Dat bij de werkgever werd overgewerkt, volgt ook uit de rittenregistratie van een aantal auto’s van een uitzendbureau over de periode week 33 tot en met 36 van het jaar 2015.
Naheffingsaanslagen opgelegd
Naar aanleiding van het boekenonderzoek, en het daarvan opgemaakte controlerapport van 12 december 2019, zijn aan de werkgever naheffingsaanslagen over de jaren 2014 en 2015 opgelegd.
Gemiddelde van € 8 netto per uur
Op basis van de verklaringen van de werknemers dat zij 5 dagen per week 2 uur per dag overwerkten voor € 7,50 per uur en op zaterdag 4 uur voor een bedrag van € 10,00 per uur, is de inspecteur uitgegaan van een gemiddelde van € 8 netto per uur. Dit bedrag is vervolgens voor het jaar 2014 vermenigvuldigd met 34.018 niet aangegeven uren en voor het jaar 2015 met 53.713 niet aangegeven uren.
Netto omzet per uur € 80 en foutmarge van € 5
De niet aangegeven uren zijn berekend door het hanteren van de netto omzet per uur € 80 en daarbij opgeteld een foutmarge van € 5. Het bedrag van € 80 komt uit de jaarrekening over 2016 omdat uit de verklaringen van de werknemers volgt dat er in 2016 niet meer werd overgewerkt. Het totale bedrag van € 85 is vervolgens gedeeld door de totale omzet volgens de jaarrekeningen 2014 en 2015, hieruit is de arbeidsbehoefte in uren afgeleid.
Minus aangegeven werkuren
Hierop is vervolgens het aantal door de werkgever aangegeven werkuren in mindering gebracht, waardoor het aantal niet aangegeven uren is vastgesteld. Dat aantal is vervolgens gedeeld door het bovengenoemde gemiddelde uurloon. Dit leidt tot onderstaand overzicht:
Extra verschuldigde loonheffing € 396.775 (2014) en € 619.869 (2015)
De inspecteur heeft over 2014 € 272.146 (€ 834.018) aan niet verloond nettoloon in aanmerking genomen en voor 2015 € 429.706 (€ 8 53.713). Na toepassing van het gebruteerde tabeltarief voor anonieme werknemers (108,3%) heeft de inspecteur de extra verschuldigde loonheffing voor 2014 berekend op € 396.775 en voor 2015 op € 619.869. Daarnaast heeft de inspecteur vergrijpboeten van 50% opgelegd. De boete heeft de inspecteur met 10% verlaagd in verband met undue delay. Verder is er belastingrente in rekening gebracht.
De werkgever heeft bezwaar gemaakt tegen de opgelegde naheffingsaanslagen.
De inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar het bezwaar ongegrond verklaard.
Wat is het geschil?
In geschil of de naheffingsaanslagen, de vergrijpboeten en de in rekening gebrachte belastingrente terecht en tot de juiste hoogte zijn vastgesteld. Meer in het bijzonder is in geschil of de inlener (een ambachtelijke kipuitsnijderij) als inhoudingsplichtige kan worden aangemerkt en of de betalingen als belastbaar loon moeten worden aanmerkt dan wel als fooi.
Wat stelt de werkgever?
De werkgever stelt dat de verklaringen van de betreffende werknemers niet juist zijn met betrekking tot de overuren die contant uitbetaald zouden zijn. Overwerk werd volgens de werkgever door middel van een tijd-voor-tijd-regeling gecompenseerd. Dit werd niet geadministreerd, maar door leidinggevenden onthouden.
Het anoniementarief kan niet worden toegepast aangezien de kipuitsnijderij geen inhoudingsplichtige is van de uitzendkrachten.
Verder is er geen sprake van omkering van de bewijslast omdat er geen informatiebeschikking is afgegeven, zodat de inspecteur niet heeft voldaan aan zijn bewijslast. De werkgever stelt dat de vergrijpboeten moeten worden vernietigd omdat de inspecteur niet heeft aangetoond dat sprake is van opzet.
Subsidiair stelt de werkgever dat er sprake is van een pleitbaar standpunt. Daarnaast is er geen belastingrente verschuldigd omdat er al vergrijpboeten zijn opgelegd.
Wat stelt de inspecteur?
De inspecteur van de Belastingdienst stelt dat uit de verklaringen van de werknemers aan de inspecteurs van Inspectie SZW volgt dat standaard door de week en op zaterdag werd overgewerkt. Hiervoor vulden uitzendkrachten urenlijstjes in aan het eind van de week contant werden uitbetaald door de werkgever. Deze werkwijze volgt volgens de inspecteur uit een aangetroffen urenbriefje, verklaringen van uitzendkrachten en rittenregistraties.
Door de afwezigheid van de urenregistraties zoals urenbriefjes en planningsoverzichten van de arbeidsinzet heeft de werkgever volgens de inspecteur verder niet voldaan aan de administratie- en bewaarplicht ingevolge artikel 52 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR).
De werkgever heeft niet aannemelijk gemaakt dat er sprake was van een tijd-voor-tijdregeling, en acht niet aannemelijk dat de leiding de overuren van alle werknemers kan onthouden.
Aangezien de overwerkuren aldus de inspecteur niet zijn verloond, zijn niet de juiste aangiften Loonheffingen ingediend waardoor sprake is van omkering van de bewijslast.
Opzettelijk onjuiste aangiften loonheffingen ingediend
Bij de berekening van de verschuldigde loonbelasting en premies volksverzekeringen is het gebruteerde anoniementarief toegepast. De vergrijpboeten zijn terecht opgelegd, aangezien de werkgever willens en wetens de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat er te weinig belasting zou worden betaald c.q. afgedragen door het niet opnemen van de overuren in de loonadministratie. De werkgever heeft daardoor opzettelijk onjuiste aangiften loonheffingen ingediend.
De inspecteur heeft tot slot aangevoerd dat de belastingrente niet kan worden bestempeld als een straf (criminal charge) in de zin van artikel 6 EVRM.
Wat oordeelt de rechtbank?
Dat de werkgever niet de vereiste aangiften loonheffingen over het jaar 2015 heeft gedaan, is naar het oordeel van de rechtbank, vast komen te staan.
Uit de verklaringen van de uitzendkrachten die door de Inspectie SZW zijn afgenomen tijdens of na de werkplekcontrole komt immers naar voren dat zij structureel overwerkuren maakten, dat zij deze overuren vervolgens in urenlijstjes vermeldden en dat zij door de werkgever aan het einde van de week voor hun overuren contant werden uitbetaald.
Deze verklaringen worden ondersteund door een tijdens de werkplekcontrole aangetroffen urenbriefje alsook door de rittenregistratie van een auto van een uitzendbureau.
Ook is gebleken dat de gemaakte overuren niet werden doorgegeven aan de uitzendbureaus, noch via de bureaus werden verloond.
Bewijslast omgekeerd en verzwaard
Aangezien de werkgever niet de vereiste aangiften heeft gedaan, wordt ingevolge het bepaalde in artikel 27e, eerste lid, van de AWR, de bewijslast omgekeerd en verzwaard. Dit brengt mee dat het beroep van de werkgever ongegrond moeten worden verklaard, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraken op het bezwaar onjuist zijn.
De werkgever moet daarom overtuigend aantonen dat de uitspraken op bezwaar niet in stand kunnen blijven. Met de loutere stellingen dat de overuren van alle werknemers “uit het hoofd” werden bijgehouden is de werkgever daarin niet geslaagd.
De stelling wordt immers weersproken door de door de uitzendkrachten afgelegde verklaringen, en is te meer ongeloofwaardig gelet op het grote aantal uitzendkrachten (46) dat bij de werkgever – volgens de planning van een uitzendbureau – werkzaam kon zijn.
Redelijke schatting van gewerkte uren
De inspecteur moet vervolgens aannemelijk maken dat de naheffingsaanslag berust op een redelijke schatting. Volgens de rechtbank is de inspecteur hierin geslaagd.
Door de jaarrekening van 2015 – het jaar na dat waarin de werkplekcontrole heeft plaatsgevonden en het jaar waarop het boekenonderzoek mede heeft gezien – als uitgangspunt te nemen, heeft de inspecteur op grond van de jaarrekening van 2016 – het jaar waarin geen sprake was van “zwart werk” een redelijke inschatting kunnen maken van het totaal aantal gewerkte uren in 2015.
De blote stelling van de werkgever dat er ook werknemers – niet zijnde uitzendkrachten – in de berekening zijn meegenomen leidt niet tot een ander oordeel, aangezien de werkgever hiervoor geen onderbouwing heeft overgelegd.
Inhoudingsplichtige
De subsidiaire stelling van de kipuitsnijderij dat hij niet als inhoudingsplichtige kan worden aangemerkt voor de zwarte uitbetaalde lonen houdt geen stand. De rechtbank is van oordeel dat gelet op de verklaringen van de werknemers (uitzendkrachten) volgt dat zij “zwart” loon kregen uitbetaald voor de extra werkzaamheden die zij voor de werkgever moesten verrichten.
Privaatrechtelijke dienstbetrekking
Door de aanwezigheid van een gezagsverhouding, de verplichting tot het persoonlijk verrichten van de werkzaamheden en de uitbetaling van loon als tegenprestatie, is sprake van privaatrechtelijke dienstbetrekking.
Inlener inhoudingsplichtig
In het arrest van 11 oktober 2002 heeft de Hoge Raad geoordeeld dan in zo’n geval niet het uitzendbureau maar de inlener de inhoudingsplichtige is in de zin van artikel 6, lid 1, onderdeel a van de Wet op de loonbelasting 1964.
Fooienbesluit n.v.t. op zwart uitbetaald loon
Voor zover de werkgever heeft willen stellen dat op de zwart uitbetaalde verloning het zogenoemde Fooienbesluit van toepassing is, volgt de rechtbank de werkgever ook niet.
Gelet op definitie van fooi – een extra geldbetaling als beloning voor extra kwaliteit voor verkregen diensten boven de ‘normale’ kwaliteit – houdt ook de stelling van de werkgever dat geen sprake is van belastbaar loon maar fooi, geen stand, aangezien er een betaling voor werkzaamheden heeft plaatsgevonden en er geen sprake is van een vrijwillige vergoeding boven op het loon dat zij al voor verrichte arbeid hebben ontvangen voor de extra uren.
Terecht anoniementarief toegepast
In artikel 26b Wet op de loonbelasting 1964 ( Wet LB) is, voor zover van belang, bepaald dat het anoniementarief van toepassing is indien een werknemer zijn naam, adres, woonplaats of zijn BSN-nummer niet aan de inhoudingsplichtige heeft verstrekt, dan wel bij een werknemer die loon uit tegenwoordige dienstbetrekking geniet, de inhoudingsplichtige zijn identiteit niet heeft vastgesteld en heeft opgenomen in de loonadministratie overeenkomstig artikel 28, eerste lid, onderdeel f.
Daarnaast volgt uit het arrest van de Hoge Raad van 1 mei 1996 dat het anoniementarief ook van toepassing is indien de inhoudingsplichtige geen inzicht verschaft in de hoogte van de lonen die aan elk van de desbetreffende werknemer is uitbetaald.
Nu, in het onderhavige geval door de werkgever geen inzicht is verschaft in de uitbetaalde “zwarte” lonen aan de betreffende werknemers, heeft de inspecteur terecht het anoniementarief toegepast.
Gebruteerde tarieven terecht
Gesteld noch gebleken is dat de werkgever alsnog de loonheffing gaat verhalen op de werknemers, zijnde zijn eigen personeel en de uitzendkrachten. De rechtbank is daarom van oordeel dat de inspecteur terecht de gebruteerde tarieven heeft toegepast.
Vergrijpboete 2015 passend en geboden
Op grond van artikel 67f AWR kan een vergrijpboete worden opgelegd tot 100% van de grondslag, indien het aan opzet of grove schuld van belastingplichtige te wijten is dat de belasting welke op aangifte moet worden voldaan, gedeeltelijk of niet wordt voldaan of afgedragen.
Op de inspecteur rust de bewijslast om aan te tonen dat sprake is van opzet met betrekking tot de te weinig afgedragen belasting. De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur aan zijn bewijslast heeft voldaan.
Bewust contante loonbetalingen buiten loonadministratie gehouden
Nu de werkgever bewust de contante loonbetalingen buiten de loonadministratie heeft gehouden, heeft hij willens en wetens de aanmerkelijke kans aanvaard dat er te weinig belasting zou worden afgedragen, waardoor sprake is van opzet.
De stelling van de werkgever dat er sprake is van een pleitbaar standpunt, houdt geen stand aangezien de werkgever bewust de betalingen zonder medeweten van de uitzendbureaus contant heeft uitbetaald aan de werknemers, zonder deze te verlonen dan wel te laten uitbetalen door de uitzendbureaus.
Ook heeft de werkgever verklaard niet met urenbriefjes te werken, terwijl er over het jaar 2015 wel een urenbriefje is aangetroffen bij de werkgever. Het voorgaande geeft eerder blijk van het feit dat de werkgever wist dat hij door deze werkwijze te weinig loonheffingen afdroeg.
De rechtbank acht – gelet op de ernst en vooral omvang van het vergrijp – de door de inspecteur opgelegde boete passend en geboden.
Undue delay
De duur van de procedure vormt voor de rechtbank evenwel aanleiding de vergrijpboete te matigen, nu sprake is van overschrijding van de redelijke termijn voor de behandeling van de zaken in eerste feitelijke instantie.
De rechtbank stelt vast dat 12 december 2019 geldt als aanvangsmoment van de in aanmerking te nemen termijn aangezien op dat moment de boeten zijn aangekondigd. De rechtbank doet uitspraak op 4 oktober 2023. Sinds de aankondiging van de boeten is dus (afgerond) vier jaar verstreken.
Boete gematigd
De rechtbank stelt vast dat hiermee de redelijke termijn van twee jaar is overschreden met afgerond twee jaar (undue delay). De boete wordt daarom gematigd met 20 procent.
Nu de inspecteur de boete reeds met 10% heeft verminderd, zal de rechtbank de boete verder matigen met 10%. De rechtbank zal de boete over het jaar 2015 dus verminderen met € 24.794 (10% van € 247.947) tot € 223.153(€ 247.947 -/- € 24.794).
Belastingrente
De stelling van de werkgever dat de belastingrente moet worden verminderd tot nihil aangezien er door het punitieve karakter van de belastingrente sprake is van een dubbele bestraffing naast het opleggen van een vergrijpboete, volgt de rechtbank niet.
Daartoe verwijst de werkgever naar het arrest van de Hoge Raad van 26 september 2003, waarin is geoordeeld dat belastingrente niet als criminal charge in de zin van in de zin van artikel 6 van het EVRM kan worden aangemerkt. Overigens is niet gebleken dat de belastingrente tot een onjuist bedrag is bepaald.
Nu de vergrijpboete over 2015 moet worden verminderd is het beroep in zoverre gegrond. Het beroep tegen de naheffingsaanslag loonheffingen 2015 en de in rekening gebrachte belastingrente is ongegrond.
Wel vereiste aangifte loonheffingen gedaan over jaar 2014
Naar het oordeel van de rechtbank heeft de inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat de werkgever over het jaar 2014 de vereiste aangifte niet heeft gedaan.
De rechtbank overweegt daarbij allereerst dat uit de verklaringen van de uitzendkrachten niet is vast komen te staan dat ook in 2014 structureel sprake is geweest van het zwart uitbetalen van uitzendkrachten.
Ook steunbewijs voor deze handelswijze – waarover de inspecteur voor wat betreft de het jaar 2015 in de vorm van rittenregistraties en een werkbriefje wel beschikt – ontbreekt.
De inspecteur heeft, met uitzondering van de berekening van het gewerkte aantal uren, geen nadere onderbouwing gegeven. Gelet hierop is niet aannemelijk gemaakt door de inspecteur dat de werkgever over het jaar 2014 niet de vereiste aangifte loonheffingen heeft gedaan, waardoor er geen sprake kan zijn van omkering van de bewijslast.
Inspecteur heeft niet aan bewijslast voldaan
Als gevolg daarvan rust op de inspecteur de bewijslast met betrekking tot de opgelegde naheffingsaanslag loonheffingen over het jaar 2014. De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur niet aan zijn bewijslast heeft voldaan, nu hieraan slechts een afgeleide van de schatting over 2015 ten grondslag heeft gelegen, waarbij bovendien is uitgegaan van verklaringen die op dát jaar zagen, zodat de naheffingsaanslag over het jaar 2014, alsmede de daarbij opgelegde vergrijpboete en beschikking heffingsrente, dienen te worden vernietigd. Het beroep is daarom gegrond.
Immateriële schadevergoeding
De werkgever heeft verzocht om vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn. Daarbij heeft als uitgangspunt te gelden dat een periode van twee jaar voor de bezwaar- en beroepsfase als redelijk wordt beschouwd, waarvan een half jaar aan de bezwaarfase moet worden toegerekend.
Redelijke termijn twee jaar overschreden
Het bezwaarschrift is op 8 januari 2020 door de inspecteur ontvangen en door de rechtbank is op 4 oktober 2023 uitspraak gedaan, waardoor de bezwaar- en beroepsfase 3 jaar en bijna 9 maanden hebben geduurd. Er is niet gebleken van bijzondere omstandigheden waardoor de redelijke termijn zou moeten worden verlengd. Het voorgaande betekent dat de redelijke termijn met afgerond (naar boven) twee jaren is overschreden.
Schadevergoeding voor beide jaren
Aan de werkgever komt daarom een schadevergoeding toe van € 2.000, waarvan € 1.900 te vergoeden door de inspecteur en € 100 te vergoeden door de Staat. Deze vergoeding ziet op beide beroepen, aangezien belastingjaren 2014 en 2015 in hoofdzaak betrekking hebben op hetzelfde onderwerp.
Verder zijn de naheffingsaanslagen bijna gelijktijdig opgelegd en de behandeling van het bezwaar en beroep daaromtrent hebben gelijktijdig plaatsgevonden. De in bezwaar en beroep naar voren gebrachte geschilpunten zijn in essentie voor de belastingjaren gelijk, zodat de rechtbank het niet aannemelijk acht dat ieder belastingjaar afzonderlijk tot spanning en frustratie bij de werkgever heeft geleid.
Proceskosten
De rechtbank veroordeelt de inspecteur in de door de werkgever gemaakte proceskosten.
Uitspraak Rechtbank Den Haag, 4 oktober 2023, ECLI:NL:RBDHA:2023:16455
