Een door een buitenlandse werkgever aan een Nederlandse werknemer toegekende kostenvergoeding is vrijgesteld voor de inkomstenbelasting als die vergoeding voldoet aan de wettelijke eisen die in de loonbelasting gelden voor een vrijgestelde kostenvergoeding. Deze vergoeding hoeft de werkgever niet vooraf aan te wijzen, zoals voor de loonbelasting nodig is. Dat heeft de Hoge Raad beslist.
Waar gaat deze zaak over?
De werknemer woonde in Nederland en werkte als piloot voor een Ierse luchtvaartmaatschappij. Zijn diensten als piloot werden door tussenkomst van een naar Iers recht opgerichte vennootschap (de Ltd) ter beschikking gesteld aan een buitenlands uitzendbureau. De luchtvaartmaatschappij huurde de diensten van de piloot in via dat uitzendbureau.
Expenses (kostenvergoeding)
Het uitzendbureau betaalde de Ltd bedragen gebaseerd op het aantal door de piloot gewerkte uren. Daarnaast betaalde het uitzendbureau aan de Ltd een ‘allowance’ per gepland uur van de belanghebbende. De Ltd heeft de werknemer bedragen uitbetaald voor zijn werkzaamheden als gezagvoerder. Die bedragen heeft zij deels aangemerkt als kostenvergoeding (‘expenses’) op basis van door de man als kosten gedeclareerde bedragen, en deels als loon.
Wel of geen loon?
De man heeft de bedragen die aan hem door de Ltd als ‘expenses’ zijn uitbetaald, in zijn aangifte voor de inkomstenbelasting niet als loon in zijn belastbare inkomen opgenomen. De inspecteur was het daarmee niet eens en heeft bij het vaststellen van de aanslag inkomstenbelasting de als ‘expenses’ uitbetaalde bedragen wel tot het belastbare loon gerekend.
Gerichte vrijstellingen
De inhoudingsplichtige/werkgever kan bepaalde kostenvergoedingen vrij van loonbelasting aan de werknemer uitbetalen. In dit geval gaat het om ‘gerichte vrijstellingen’: vooraf door de werkgever aangewezen vergoedingen van kosten die de werknemer voor de behoorlijke vervulling van de dienstbetrekking heeft moeten maken. Deze regeling uit de loonbelasting werkt vanwege het begrip ‘loon’ door naar de inkomstenbelasting, zodat de werknemer ook geen inkomstenbelasting over die vergoedingen is verschuldigd.
Kostenvergoedingen toch belastingvrij
Omdat alleen binnenlandse werkgevers inhoudingsplichtig zijn voor de loonbelasting, vallen kostenvergoedingen betaald door buitenlandse werkgevers niet onder de gerichte vrijstellingen voor de loonbelasting. Daarom is in de inkomstenbelasting een regeling opgenomen die als doel heeft ervoor te zorgen dat werknemers die in Nederland aangifte inkomstenbelasting moeten doen zulke kostenvergoedingen toch belastingvrij kunnen ontvangen. Hiermee wordt voorkomen dat zij in een nadeligere positie komen dan werknemers met een inhoudingsplichtige (en daarom vaak: binnenlandse) werkgever.
In dit geval hebben de luchtvaartmaatschappij, het uitzendbureau en de Ltd geen inhoudingsplicht ten aanzien van de werknemer.
Uitspraak hof
Voor het hof was in geschil of de bedragen die de werknemer als ‘expenses’ van de Ltd heeft ontvangen, belastbaar zijn als loon. Het hof heeft de ‘expenses’ aangemerkt als gericht vrijgestelde vergoedingen en gaf de man dus gelijk.
Het hof heeft eerst stilgestaan bij de vraag tot welke buitenlandse werkgever de werknemer in dienstbetrekking staat. Omdat partijen hebben laten weten dat dit wat hen betreft niet uitmaakt, heeft het hof die vraag niet beantwoord.
Het hof heeft daarna vastgesteld dat partijen het erover eens zijn dat de werknemer tot een bedrag van € 17.000 daadwerkelijk kosten heeft gemaakt.
Als gericht vrijgestelde vergoeding aanmerken
Volgens het hof mocht de man kostenvergoedingen tot dit bedrag van € 17.000 als gericht vrijgestelde vergoeding in aanmerking nemen, ook al heeft zijn buitenlandse werkgever ze niet als zodanig aangewezen. Het hof heeft zich daarbij gebaseerd op een uitspraak van de Hoge Raad uit 2022 over de vrije ruimte van de werkkostenregeling.
De staatssecretaris van Financiën heeft tegen de uitspraak van het hof beroep in cassatie ingesteld.
Oordeel Hoge Raad
In cassatie zijn drie klachten van de staatssecretaris aan de orde, die alle gaan over de toepassing van de gerichte vrijstelling voor kostenvergoedingen.
De eerste cassatieklacht hield in dat het hof niet in het midden mocht laten tot welke buitenlandse werkgever de man in dienstbetrekking staat. De Hoge Raad beslist dat deze klacht slaagt.
Wie is de werkgever?
De Hoge Raad stelt voorop dat voor toepassing van deze vrijstelling is vereist dat het gaat om bedragen die aan een werknemer in het kader van zijn dienstbetrekking zijn toegekend als vergoedingen voor bepaalde, in de wet bedoelde uitgaven. Daarom was het in dit geval noodzakelijk om vast te stellen welke arbeidsverhouding van de man als dienstbetrekking is aan te merken, en wie dus zijn werkgever was. Het hof had deze vraag moeten beantwoorden.
Aanwijzen hoeft niet
In de tweede klacht is aangevoerd dat de betalingen aan de werknemer wegens ‘expenses’ niet onder de gerichte vrijstelling zijn te brengen omdat de werkgever deze niet vooraf als zodanige vergoeding heeft aangewezen. Die opvatting is onjuist bij een buitenlandse werkgever die niet inhoudingsplichtig is voor de loonbelasting, aldus de Hoge Raad.
In lijn met zijn uitspraak uit 2022 is volgens de Hoge Raad ook voor toepassing van een gerichte vrijstelling in redelijkheid niet te verwachten dat die werkgever zich richt naar het systeem van de Nederlandse loonbelasting. Daarom is het voor de inkomstenbelasting geen vereiste dat een buitenlandse werkgever vergoedingen vooraf als gericht vrijgesteld heeft aangewezen. De tweede cassatieklacht slaagt daarom niet.
N.v.t. bij vergoedingen die onder gerichte vrijstelling vallen
De derde klacht hield in dat het hof heeft verzuimd te toetsen aan het gebruikelijkheidscriterium uit de Wet op de loonbelasting 1964. Deze klacht faalt ook. Volgens de Hoge Raad is toepassing van het gebruikelijkheidscriterium niet aan de orde bij vergoedingen die onder een gerichte vrijstelling vallen, omdat moet worden aangenomen dat het aanwijzen van deze vergoedingen altijd gebruikelijk is.
Beslissing
De Hoge Raad vindt de eerste cassatieklacht gegrond acht en vernietigt daarom de uitspraak van het hof. De Hoge Raad verwijst de zaak naar een ander gerechtshof voor antwoord op de vraag wie de werkgever van de piloot was.
Uitspraak Hoge Raad, 5 september 2025, ECLI:NL:HR:2025:1236
Zie ook:
