Het Nederlandse pensioenstelsel bestaat uit drie pijlers: (1) de AOW, (2) aanvullende pensioenopbouw via de werkgever en (3) aanvullende, individuele pensioenverzekeringen, bijvoorbeeld lijfrenten en levensverzekeringen.
Fiscaal kader pensioenopbouw voor werknemers en ondernemers
In de memorie van toelichting op de Wet toekomst pensioenen is opgenomen dat het kabinet van mening is dat er een toenemend belang is van een arbeidsvormneutraal pensioenkader. Dit betekent echter niet dat het fiscale kader voor pensioenopbouw voor werknemers en ondernemers identiek zou moeten zijn.
Sommige verschillen zijn er vanwege het verschillende karakter van de arbeidsvormen (bij ondernemers met een eenmanszaak is bijvoorbeeld geen sprake van diensttijd). De staatssecretaris is wel van mening dat waar wenselijk en mogelijk, een zo arbeidsvormneutraal pensioenkader zou moeten bestaan.
Het klopt dat voor ondernemers in de tweede pijler ‘pensioenaanspraken volgens een verplichte bedrijfs- of beroepspensioenregeling’ vrijgestelde winstbestanddelen zijn en dus het arbeidsinkomen verlagen met gevolg voor de hoogte van de arbeidskorting.
Ook klopt het dat pensioenopbouw in de derde pijler voor ondernemers het arbeidsinkomen niet verlagen en daarom een verschillend effect hebben op de hoogte van de arbeidskorting ten opzichte van pensioenopbouw in de tweede pijler.
Daarnaast bestaat voor werknemers een soortgelijk verschil in doorwerking op de arbeidskorting voor pensioenopbouw in de tweede en derde pijler.
Niet dezelfde behandeling?
Betekent dat dit in de praktijk betekent dat zelfstandigen, die vaker pensioen opbouwen in de derde pijler, niet dezelfde behandeling genieten als werknemers?
Dat klopt wat betreft de uitwerking op de hoogte van de arbeidskorting. Voor zowel de tweede als de derde pijler geldt dat de premieruimte in principe gelijk is. Voor beiden geldt een maximale premie-inleg van 30% van de grondslag (waarbij de compensatieruimte in de tweede pijler vanwege de Wet toekomst pensioenen buiten beschouwing wordt gelaten). Hierbij wordt de fiscale ruimte in de derde pijler verminderd met de al benutte ruimte in de tweede pijler (ook wel imputatie genoemd).
Er zijn geen andere fiscale verschillen tussen pensioenopbouw in de tweede of derde pijler vanwege deze definitie van arbeidsinkomen in beeld.
Fiscale verschillen tussen tweede en derde pijler
De meest in het oog springende fiscale verschillen tussen de tweede en derde pijler op een rij:
- Inhaaltermijn en reserveringsruimte: in de tweede pijler is onder voorwaarden inhaal van pensioenopbouw over diensttijd uit het verleden mogelijk. De derde pijler kent de zogenoemde reserveringsruimte. Hiermee kan niet-benutte fiscale ruimte over het verleden worden ingehaald waarbij dit is gemaximeerd tot niet benutte fiscale ruimte over de afgelopen tien jaren.
- Auto van de zaak: in de tweede pijler is het (vanwege milieudoelstellingen) niet mogelijk om pensioen op te bouwen over de waarde van de auto van de zaak omdat deze is uitgezonderd van het pensioengevend loon. In de derde pijler is dit inkomensbestanddeel niet uitgezonderd (vanwege uitvoeringstechnische redenen) en is pensioenopbouw hierover dus wel mogelijk.
- Hoog-laag pensioen, AOW-overbrugging en tijdelijke oudedagslijfrente: in de tweede pijler moet de pensioenuitkering van het ouderdomspensioen levenslang zijn maar is het mogelijk om een hoog-laag pensioen af te spreken binnen een bandbreedte (100:75). Eerst een wat hogere pensioenuitkering en daarna een lagere pensioenuitkering of vice versa. In de jaren vóór het bereiken van de AOW-gerechtigde leeftijd kan daarnaast, zonder dat getoetst hoeft te worden aan de bandbreedte-eis, ook een bedrag ter hoogte van €2.182 (2024) per maand extra worden opgenomen tot aan de AOW-gerechtigde leeftijd (AOW-overbrugging).
In de derde pijler zijn een hoog-laag pensioen en AOW-overbrugging niet mogelijk, maar kan (voor een deel of de gehele lijfrente) een tijdelijke oudedagslijfrente worden afgesloten, die op zijn vroegst ingaat in het jaar waarin de AOW-gerechtigde leeftijd wordt bereikt en een minimale looptijd kent van vijf jaar en een maximum uitkeringsbedrag per jaar van € 26.463 (bedrag 2024). Dit punt raakt niet direct de pensioenopbouw of de opbouw van een lijfrente maar is wel een relevant fiscaal verschil tussen de tweede en derde pijler.
Verschillen gezien aard tweede of derde pijler
Naast bovenstaande fiscale verschillen zijn er nog andere fiscale verschillen die vooral samenhangen met de aard van de tweede of derde pijler. Zo wordt voor de tweede pijler de pensioenopbouw gebaseerd op het inkomen van het jaar van pensioenopbouw. Voor de derde pijler wordt vanwege administratieve redenen het inkomen uit het voorafgaande jaar aan het jaar van opbouw gehanteerd.
Ook een fiscaal verschil is dat een lijfrente bijvoorbeeld door een bank kan worden uitgevoerd, voor een pensioenregeling is dat niet het geval.
Niet fiscale verschillen zijn er ook vanwege van toepassing zijnde civiele wetgeving. Voor de tweede pijler is bijvoorbeeld, met uitzondering van de directeur-grootaandeelhouder, de Pensioenwet van toepassing. Deze wet kent onder andere regels ter bescherming van werknemers (informatieplichten, gelijke behandeling, premievaststelling en dergelijke). Deze verschillen raken echter niet de maximale premie-inleg voor pensioenopbouw of de opbouw van een lijfrente. Deze verschillen worden hier dan ook niet verder uitgewerkt.
Arbeidsvormneutraal pensioenkader
Vanuit het perspectief van het streven naar een arbeidsvormneutraal pensioenkader zou het voor de hoogte van de arbeidskorting geen verschil moeten maken of een belastingplichtige voor de oude dag spaart in de tweede of derde pijler.
Aanpassen definitie arbeidsinkomen
Het aanpassen van de definitie van arbeidsinkomen is echter niet in alle gevallen gunstig voor belastingplichtigen die in de derde pijler sparen: in sommige gevallen is het voor de hoogte van de arbeidskorting gunstiger om een hoger arbeidsinkomen te hebben. Dit heeft te maken met de wijze waarop de hoogte van de arbeidskorting wordt berekend. Anderzijds zal in de meeste gevallen een gelijke behandeling van de tweede en derde pijler op dit punt ertoe leiden dat de hoogte van de arbeidskorting hoger zal zijn voor belastingplichtigen die in de derde pijler sparen.
Verschil niet goed te onderbouwen
Vanuit het perspectief naar het streven naar een arbeidsvormneutraal pensioenkader is dit verschil niet goed te onderbouwen wanneer de ene werknemer pensioen opbouwt in de tweede pijler en de andere werknemer in de derde pijler. Hier staan geen andere verschillen in fiscale behandeling tegenover.
Ook wanneer een werknemer pensioen opbouwt in de tweede pijler en een ondernemer in de derde pijler is dit specifieke verschil niet goed te onderbouwen vanuit het perspectief naar het streven naar een arbeidsvormneutraal pensioenkader. Tegelijkertijd zijn er ook andere verschillen in de fiscale behandeling van werknemers en ondernemers die juist in het voordeel uitvallen voor ondernemers, zoals de fiscale ondernemersfaciliteiten en de Aof-premie.
Impact op uitvoering stelsel
Ook zal voor een eventuele aanpassing nader gekeken moeten worden naar de impact op uitvoering van het stelsel. Voor een antwoord op deze vraag is het dan ook belangrijk deze andere perspectieven mee te wegen in de afweging om tot een wetswijziging over te gaan.
Arbeidskorting gelijk
Als ervoor wordt gekozen om dit onderscheid weg te nemen, zullen de uitgaven voor inkomensvoorzieningen (zoals premies voor lijfrenten, maar ook voor arbeidsongeschiktheidsverzekeringen), het arbeidsinkomen verminderen voor de toepassing van de arbeidskorting. Hierna zal de arbeidskorting gelijk zijn, ongeacht in welke pijler voor pensioen wordt gespaard.
Budgettaire gevolgen
Een dergelijke maatregel heeft echter budgettaire gevolgen: het meetellen van de uitgaven voor inkomensvoorzieningen voor bepaling van de arbeidskorting kost (afgerond) 110 miljoen euro per jaar. Daarnaast zal nog moeten worden bezien welke uitvoeringsgevolgen dit heeft voor de Belastingdienst.
Grote structuuraanpassingen nodig
Een eerste inschatting van de impact op de systemen van de Belastingdienst is dat voor implementatie van deze maatregel (middel) grote structuuraanpassingen nodig zijn. Een andere mogelijkheid is om de arbeidskorting niet af te bouwen met het inkomen. In dat geval is het verschil in inkomensbegrip niet meer relevant. Ook leidt deze optie tot een transparanter belastingstelsel.
In het Rapport Belastingen in maatschappelijk perspectief en de Evaluatie Heffingskortingen en Tariefstructuur is deze optie ook uiteengezet. Ook het verlagen van de arbeidskorting kan leiden tot minder verschillen.
Het aanpassen van het verschil in de wijze waarop pensioenopbouw in de tweede en derde pijler doorwerkt in de hoogte van de arbeidskorting zou ook onderdeel kunnen zijn van een groter pakket met ook andere maatregelen (afbouw ondernemersfaciliteiten, verlagen Aof-premie), zodat het per saldo leidt tot een meer gelijke fiscale behandeling van werkenden.
Volgend kabinet
De staatssecretaris laat het aan een volgend kabinet of een dergelijke wetswijziging plaats moet vinden en hoe deze moet worden gedekt.
Antwoorden op Kamervragen over fiscaal neutraal pensioenkader in 2e en 3e pijler
